在财政部 《 预算管理一体化规范 ( 试行 ) 》 ( 财办 〔 2 0 2 0 〕 1 3 号 ) 实施后 , 预算单位使用预算管理一体化系统进行国库集中支付, 与此同 时, 单位会计根据 《 政府会计制度—行政事业单位会计科目和报表 》 ( 财会 〔 2 0 1 7 〕 2 5 号 ) 进行会计账务处理。在这两个制度执行过程中, 发现部分会计核算账务与一体化规范中制定的规则存在诸多实际问题, 由于进入一体化的单位核算环境变化 , 行政事业单位会计核算处理账务出现许多疑难问题, 本文将以预算管理一体化规范执行过程中对政府会计制度核算产生的影响及建议作如下探讨, 供参考 。
一、行政单位会计科目中无 “对附属单位补助费用 ” 科目的影响
《 预算管理一体化规范 》加强了主管部门的管理责任 , 明确主管部门对下属单位报送的支付申请负有监管义务。《 规范 》中规定 : “ 所有资金支付信息要通过系统对主管部门开放。主管部门应充分发挥预算执行主体责任 , 利用相关信息对下属单位预算执行情况进行实时监控”。行政主管部门向存在财政预算拨款关系的事业单位拨付资金后 , 会计核算需要用到 “ 对附属单位补助费用”会计科目 , 但在制订 《 政府会计制度 》中的预算管理体制规定, 行政单位不允许向下属事业单位拨付资金, 在行政单位会计科目中没有设置 “对附属单位补助费用” , 此科目在设置时是事 业单位专用会计科 目 , 核算事业单位用财政拨款收入之外的收入对附属单位补助发生的费用 。 因此, 在做部门预算时 , 项目预算如果做到行政主管部门的 “政府购买服务费用”、“建设工程费用” 等将无法核算到下属单位 , 不利于政府会计主体下一步进行成本核算。
案例 : 某行政单位按照 《 预算管理一体化规范 》 编制预算的要求 , 将下属事业单位以前年度工程建设未付工程款预算做到主管部门 , 支付工程款时 , 主管部门通过一体化系统自动生成会计分录 :
财务会计
借 : 业务活动费用
贷 : 财政拨款收人
预算会计
借 : 行政支出
贷 : 财政拨款预算收入
所属事业单位账面与工程建设有关的 “应付账款—未付工程款” 余额无法记账 , 因为该笔工程款预算和支出没有通过所属事业单位支付 , 与其有关的工程支付附件提供给主管部门 , 主管部门将工程款直接支付给施工方。而现行 《 政府会计制度 》下 , 所属 事业单位做如下账务处理 :
财务会计
借 : 应付账款—未付工程款
贷 : 上级补助收入
预算会计
不做处理
行政主管部门代所属事业单位偿付的工程建设款 : 应付账款—未付工程款账面余额可以记账 , 上级补助收人科目余额期末结转至本期盈佘, 年末结转至累计盈余。
账务处理探讨:
建议行政单位财务会计增设“对附属单位补助费用” , 预算会计增设“对附属单位补助支出”科目 , 用来核算行政主管部门向存在财政预算拨款关系的事业单位拨付资金。主管部门会计分录为 :
财务会计
借 : 对附属单位补助费用
贷 : 财政拨款收入
预算会计
借 : 对附属单位补助支出
贷 : 财政拨款预算收入
下属单位按工程支付手续复印件手工记会计分录 :
财务会计
借 : 应付账款—未付工程款
贷 : 上级补助收入
预算会计
借 : 事业支出
贷 : 上级补助 预算收入
主管单位在编制政府部门财务报表时 , 在合并阶段做抵销分录 , 按照主管单位 “对附属单位补助费用” 的金额 , 主管单位会计报表中的 “ 对附属单位补助费用 ” 与下属单位 “ 上级补助收入” , 主管单位 “对附属单位补助支出 ”与下属单位“上级补助预算收入” 这两组分录之间存在抵销关系 , 应经确认后抵销。
抵销分录为
借：上级补助收入
贷： 对附属单位补助费用
借：上级补助预算收入
贷：对附属单位补助支出
这样处理会计账务就可以做到预算执行不漏记 , 不重复 , 账务处理更加明确、完整 。
二 、 行政单位会计科目中无 “应付债券” 科目的影响
地方政府专项债券是指省 、 自 治 区 、 直辖市政府 ( 含经省 级政府批准 自办债券发行的计划单列市政府 ) 为一定收益的公益性项目发行的 , 约定 一定期限内以公益性项目对应的政府性基金或专项收入还本付息的政府债 券。专项债券采用记账式固定利率附息形式。 近两年, 国务院加大政府债券投资力度, 应对受疫情影响经济下行压力 , 财政部持续强化专项债券 “借用、管、还” 全流程管理 , 随之而来的是行政主管部门担负起了专项债券 “ 借、用、管、还 ” 职责 , 地方财政将专项债券额度分配到主管部门 , 通过主管部门下拨专项债券资金, 还有市县主管部门使用专项债券资金搞公益性工程建设 ; 工程完工交付专业机构去运营 , 用运营收益来还本付息 , 但是行政单位会计科目中无 “ 应付债券” 核算专项债券业务 , 只能在“其他应付款”或“长期应付款” 科目下增设二级明细科目“应付债券” 。
案例 : 某县卫体委收到1 0年期专项债券 5 0 0 0万元建新医院 , 工程建设期两年, 由县卫体委实施工程建设 , 建设完工交付县医院运营, 建设期债券利息 2 2 0 万元记人工程总投资。主管部门通过预算管理一体化系统自 动生成会计分录 :
财务会计
借 : 在建工程—新医院项目 5 0 , 0 0 0 , 0 0 0
贷 : 财政拨款收入 5 0 , 0 0 0 , 0 0 0
预算会计
借 : 行政支出 5 0 , 0 0 0 , 0 0 0
贷 : 财政拨款预算收入 5 0 , 0 0 0 , 0 0 0
国家审计署在专项债券跟踪审时 , 依据专项债券使用协议, 医院用医疗收入还本付息 , 认定是债务, 指出卫体委账务核算有误 , 应记入负债类科目 , 不应做财政拨款收入处理。
账务处理探讨 :
( 一 ) 以 卫体委为会计主体
1.收到专项债券并付工程款时 :
借 : 在建工程—新医院项目 5 0 , 0 0 0 , 0 0 0
贷 : 长期应付款一应付债券 5 0 , 0 0 0 , 0 0 0
2 . 收到建设期专项债券利息清单时 :
借: 在建工程 新医 院项 目 2 , 2 0 0 , 0 0 0
贷: 其他应付款—应付债券利息 2 , 2 0 0 , 0 0 0
3 . 收到县医 院专项债券利息并支付财政局 :
借 : 银行存款 2 , 2 0 0 , 0 0 0
贷 : 无偿调拨净资产 2 , 2 0 0 , 0 0 0
借 : 长期应付款一应付债券利息 2 , 2 0 0 , 0 0 0
贷 : 银行存款 2 , 2 0 0 ’ 0 0 0
4 . 两年建设期完工交付县医院
( 1 )
借 : 在建工程—基建转出投资 5 2 , 2 0 0 , 0 0 0
贷 : 在建工程新医院项目 5 2 , 2 0 0 , 0 0 0
( 2 )
借 : 无偿调 拨净资产 5 2 , 2 0 0 , 0 0 0
贷 : 在建工程—基建转出投资 5 2 , 2 0 0 , 0 0 0
( 3 )
借 : 长期应付款—应付债券 5 0 , 0 0 0 , 0 0 0
贷 : 无 偿调拨净资 产 5 0 , 0 0 0 , 0 0 0
( 二 ) 以县医院为会计主体
1.用运营收入支付财政局专项债券利息时 :
借 : 无 偿 调 拨 净 资 产 2 , 2 0 0 , 0 0 0
贷 : 银行存款 2 , 2 0 0 , 0 0 0
2.新医院 两年建设期完工交付县医院运营时 :
借 : 在建工程—新医院项目 5 2 , 2 0 0 , 0 0 0
贷 : 无偿调拨净资 产 5 2 , 2 0 0 , 0 0 0
同时 :
借 : 无偿调拨净 资产 5 0 , 0 0 0 , 0 0 0
贷 : 长期应付款一应付债券 5 0 , 0 0 0 , 0 0 0
3 . 支付运营期专项债券利息时 , 不能继续资本化 , 应计入财务费用。
借 : 财务费用 2 , 2 0 0 , 0 0 0
贷 : 长期应付款—应付债券利息 2 , 2 0 0 , 0 0 0
借 : 长期应付款—应付债券利 息 2 , 2 0 0 , 0 0 0
贷 : 银行存款 2 , 2 0 0 , 0 0 0
以上是在实际会计操作中发现的疑难问题 , 我们通过制度研究、多次探讨对调整账务处理会计核算工作提出建议和想法。预算管理一体化平台的上线运行 , 对会计核算工作产生了很大的影响。在当前新形势下, 会计核算者应及时转换思想 , 会计核算账务处理也应该更加严谨、准确 。
来源：山西财税
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